Тема 3. Аудит малых предприятий
Вопросы темы:
1. Основы аудиторской деятельности.
2. Организация и планирование аудита малых предприятий.
3. Особенности получения аудиторских доказательств при аудите малых предприятий.
4. Аудит эффективности системы «малое предпринимательство региона».
1. Основы аудиторской деятельности
Прежде всего, следует определиться, что же такое аудит. Аудит – это независимая проверка бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Аудит может быть обязательным (когда компания отвечает определенным критериям) или инициативным (если желание его провести возникло у руководителя компании или ее участников).
Целью аудиторской проверки является выражение мнения о достоверности бухгалтерской отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Определение субъективного понятия достоверности дано в Законе об аудите: под достоверностью следует понимать такую степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Степень такой точности аудитор определяет самостоятельно, руководствуясь федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и своим профессиональным суждением.
Исходя из главной цели аудита – выражение мнения о достоверности финансовой отчетности компании и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству – основной аудиторской услугой является проверка учета и отчетности компании.
Кроме того, аудиторским фирмам предоставлено право оказывать сопутствующие аудиту услуги:
- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;
- налоговое консультирование;
- анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;
- управленческое консультирование (постановка систем внутреннего контроля), в том числе связанное с реструктуризацией организаций;
- правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по возникающим спорам;
- автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;
- оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;
- разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;
- проведение маркетинговых исследований;
- обучение в установленном законодательством РФ порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;
- оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.
Чтобы избежать разногласий в ходе проверки, следует помнить о том, что аудитор самостоятельно определяет формы и методы проведения аудиторской проверки, опираясь на свою квалификацию и опыт, а также на положения законодательства.
2. Организация и планирование аудита малых предприятий
На стадии предварительного планирования сотрудникам аудиторской организации следует ознакомиться с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта. В случае, если из-за недостатков этих систем, связанных с особенностями малых экономических субъектов, получение надлежащих аудиторских доказательств, необходимых для подготовки полноценного аудиторского заключения, не представляется возможным, аудиторской организации целесообразно отказаться от работы с данным экономическим субъектом.
Если соответствующие обстоятельства стали ясными сотрудникам аудиторской организации уже в ходе проведения аудита, целесообразно приостановить работу с данным экономическим субъектом либо подготовить по результатам аудита аудиторское заключение, отличное от безусловно положительного.
Перед началом аудита малого экономического субъекта особенно важным является согласовать в договоре или письме-обязательстве условия проведения аудита, права и обязанности аудиторской организации и экономического субъекта.
При этом следует руководствоваться требованиями правил (стандартов) аудиторской деятельности "Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов", "Письмо - обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита" и "Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг".
Рекомендуется привлечь внимание руководителей экономического субъекта к положениям п.п. 6.1 и 6.2 правила (стандарта) "Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности", где указано, что ответственность за подготовку, составление и своевременное представление достоверной бухгалтерской отчетности несет руководство экономического субъекта, в свою очередь аудиторская организация несет ответственность за формирование и выражение профессионального мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях.
В ходе аудита рекомендуется исходить из оценки надежности средств внутреннего контроля как "низкой", если нет явных доказательств противоположного. При этом следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности "Существенность и аудиторский риск". Сотрудникам аудиторской организации рекомендуется в меньшей мере полагаться на средства контроля подлежащего проверке малого экономического субъекта, а в качестве основного способа сбора аудиторских доказательств использовать аудиторские процедуры по существу.
Аудитор, осуществляя проверку субъекта малого предпринимательства и его потенциальных партнеров, должен учитывать следующее.
1. Роль аудита для субъектов малого предпринимательства состоит не только в том, чтобы выражать мнение о достоверности финансовой отчетности и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета требованиям действующего законодательства Российской Федерации, но и в том (в большей степени), чтобы представлять интересы собственников во всех хозяйственных и финансовых взаимоотношениях с целью эффективности их функционирования и развития;
2. Содержание аудиторских процедур должно соответствовать методике, трансформированной на малое предпринимательство и закрепленной в специальных стандартах (правилах) аудита, охватывающих основные аспекты аудита и услуг, сопутствующих аудиту;
3. Обоснованию в форме внутрифирменных аудиторских стандартов подлежат все виды сопутствующих аудиту услуг, оказываемых субъектам малого предпринимательства с учетом региональных и отраслевых особенностей бизнеса.
В связи с применением МСА «Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования» у малых предприятий рекомендовано проверять:
- либо 100% элементов генеральной совокупности;
- либо 100% определенной части генеральной совокупности;
- либо 100% объектов с определенным уровнем стоимости.
Как правило, малые предприятия не производят переоценку основных средств и не формируют резервы, источником которых являются либо финансовые результаты, либо чистая (реинвестированная) прибыль. В любом случае происходит лишь перераспределение элементов, формирующих собственный капитал, и некоторые отклонения в величинах данных показателей не создадут каких-либо проблем для аудитора при проверке правильности аналитических расчетов и подготовке последующих выводов, на которых будут строиться принципалами (учредителями) управленческие решения.
3. Особенности получения аудиторских доказательств при аудите малых предприятий
С учетом особенностей аудиторского риска в малых экономических субъектах аудиторской организации следует исходить из того, что ее мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности должно в преобладающей мере определяться аудиторскими доказательствами, получаемыми при проведении аудиторских процедур по существу. Аудиторская организация при сборе аудиторских доказательств должна соблюдать требования правил (стандартов) аудиторской деятельности "Аудиторские доказательства" и "Аналитические процедуры".
В ходе аудита малого экономического субъекта следует уделять большое внимание получению официальных письменных разъяснений от его руководства, в котором эти руководители подтвердили бы понимание своей ответственности за организацию надлежащего ведения бухгалтерского учета и подготовку достоверной и полной бухгалтерской отчетности, а также в необходимых случаях привели бы свои аргументы и высказали бы аудиторской организации свою позицию по возникшим в ходе аудита спорным вопросам бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения.
При этом следует руководствоваться требованиями правила (стандарта) аудиторской деятельности "Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта". Письменные разъяснения, предоставляемые руководством экономического субъекта, являются одной из форм аудиторских доказательств, которой специалисты аудиторской организации не должны доверять абсолютно.
В ходе сбора и оценки информации о малом экономическом субъекте аудиторской организации необходимо учитывать специфику нормативной базы таких субъектов, в том числе:
а) упрощенный порядок регистрации, лицензирования и сертификации деятельности субъектов малого предпринимательства;
б) упрощенный порядок представления государственной статистической и бухгалтерской отчетности;
в) допустимость использования (при соблюдении необходимых условий) субъектами малого предпринимательства самостоятельно разработанных форм для документирования хозяйственных операций и представления форм бухгалтерской отчетности на бланках, изготовленных самостоятельно;
г) меры государственной поддержки субъектов малого предпринимательства, влияющие на их финансово-хозяйственную деятельность;
д) влияние особенностей регионального и местного законодательства на функционирование малых экономических субъектов.
При получении аудиторских доказательств в ходе аудита субъекта малого предпринимательства, использующего упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, аудиторской организации, в частности, следует рассмотреть:
а) обоснованность применения субъектом малого предпринимательства упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности исходя из нормативных критериев, по которым субъекты малого предпринимательства подпадают под действие такой системы;
б) соблюдение субъектом малого предпринимательства порядка отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов;
в) правильность исчисления валовой выручки или совокупного дохода (исходя из соответствующего перечня расходов).
Использование компьютеров при аудиторской проверке малых экономических субъектов (в случае, когда такое использование имеет место) должно производиться в соответствии с разделом 8 правила (стандарта) аудиторской деятельности "Проведение аудита с помощью компьютеров".
4. Аудит эффективности системы «малое предпринимательство региона»
Устойчиво-воспроизводственный режим развития национальной экономики неразрывно связан с эффективным использованием ресурсов. При этом особую актуальность приобретает контрольная деятельность, осуществляемая аудиторами наряду с изучением законности совершаемых хозяйствующими субъектами (в том числе признаваемых малыми) финансово-хозяйственных операций.
Речь идет об аудите эффективности расходования государственных средств, который включен в Лимскую декларацию руководящих принципов контроля, принятую на IX Конгрессе Международной организации высших контрольных органов (ИНТОСАИ) в 1977 г. Согласно Лимской декларации этот вид аудита направлен на проверку того, насколько эффективно и экономно расходуются государственные средства.
В систему государственного субсидирования вовлечено и малое предпринимательство, которое наряду с финансовыми потоками также получает право на освоение определенных объемов природных ресурсов, представляющих общенародное достояние.
Система аудита эффективности представляет собой оценку экономичности, результативности и действенности использования государственных ресурсов при выполнении органами исполнительной власти и получателями бюджетных средств поставленных перед ними задач, касающихся стратегических социально-экономических программ и программ межведомственного характера.
В качестве составных элементов оценки эффективности функционирования субъектов малого предпринимательства представляется логичным рассматривать экономичность, продуктивность и результативность бизнеса.
Коэффициент продуктивности использования ресурсов (Кп) вычисляется по формуле:
Кп = Рф: Рр,
где Рф - фактический объем продаж (производства) продукции, соответствующей эталону;
Рр - расчетный объем продаж (производства) продукции, соответствующей эталону.
Оценка и анализ продуктивности представляются целесообразными в условиях разработки и использования методик, нацеленных на отраслевые особенности бизнеса. В любом случае в качестве эталона, выступающего в качестве базы для сравнения, должны быть использованы наилучшие результаты, достигаемые при использовании и переработке исходного сырья (ресурсов).
Результативность - степень достижения запланированных результатов. Как правило, хозяйствующие субъекты малого предпринимательства в качестве целевой установки определяют получение прибыли как таковой. Однако встречаются и такие цели, как максимизация прибыли или капитализация стоимости.
Аудиторский риск (Audit risk) – это риск того, что аудитор выразит несоответствующее аудиторское мнение в случае, когда финансовая отчетность существенно искажена.
Аудиторский риск напрямую зависит от риска существенного искажения (или просто «риск существенного искажения») (т.е. риск того, что финансовая отчетность была существенно искажена до начала проведения аудита), а также риска того, что аудитор не обнаружит такие искажения («риск необнаружения»). Риск существенного искажения состоит из следующих двух компонентов: неотъемлемый (присущий) риск и риск системы контроля (на уровне утверждений).
Риск необнаружения – это риск того, что процедуры, проведенные аудитором, не позволят ему обнаружить искажения, имеющиеся в утверждении, которые могут оказаться существенными либо в отдельности, либо в совокупности с другими искажениями.
Напомним, что неотъемлемый риск (Inherent risk) представляет собой возможность возникновения искажения на уровне утверждений, которое может быть существенным само по себе или в совокупности с другими искажениями при условии отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.