Основы бухгалтерского управленческого учета

Лекция 1. Основы бухгалтерского управленческого учета (часть 1).

1. 1.    Предпосылки появления бухгалтерского управленческого учета. Понятие, предмет, цели бухгалтерского управленческого учета.

1. 2.    Методы, используемые в бухгалтерском управленческом учете 

1. 3.    Взаимосвязь видов учета. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета

Лекция 1. Основы бухгалтерского управленческого учета.

1. Предпосылки появления бухгалтерского управленческого учета. Понятие, предмет, цели и бухгалтерского управленческого учета.

В современных условиях  для обеспечения конкурентоспособности, стабильности предприятия, его устойчивого роста необходима эффективная система распределения и контроля за материальными и финансовыми ресурсами. Такая система позволяет руководителям своевременно реагировать на изменение внешних и внутренних факторов, проводить в соответствии с ними финансово- хозяйственную деятельность. Эта система и есть – управленческий учет.

Управленческий учет является логическим следствием развития бухгалтерского учета. Появился бухгалтерский учет в XV в. в качестве единой системы учета имущества, капитала и прибыли. С зарождением мануфактурного производства возникла потребность в учете затрат и калькулирования себестоимости продукции. С появлением акционерного капитала появилась необходимость выделения  УУ, организации, в самостоятельное направление бухгалтерского учета.

В 40- 50-х годах XX в. произошли значительные изменения в области бухгалтерского учета в странах с развитой рыночной экономикой. В это время на предприятиях создаются две бухгалтерии: финансовая и калькуляционная (управленческая). Каждая имеет свои цели, задачи и функции.

Создание двух самостоятельных бухгалтерий связывалось прежде всего с расширением производства, ростом его концентрации, с централизацией капитала, с образованием крупных компаний, а также с необходимостью сохранения их коммерческой тайны. Принцип эффективности управления предопределил необходимость появления управленческого учета

Появление бухгалтерского управленческого учета как учебной дисциплины связано с Американской ассоциацией бухгалтеров разработавшей в 1972 г. программу получения диплома по управленческому учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера-аналитика. С этого момента возникло официальное разделение бухгалтерского учета на финансовый и управленческий.

В отечественной экономике в начале 20-30-х годов деятельность бухгалтера включала и учетную и планово-аналитическую работу. Однако с развитием социалистической системы хозяйствования и появлением централизованного планирования произошло постепенное отделение от бухгалтерской службы плановых и финансовых отделов с передачей им части бухгалтерских полномочий.

В советской экономике были попытки введения внутреннего хозрасчета, самоокупаемости и самофинансирования, но они не привели к нужному результату – не было собственника, заинтересованного в повышении отдачи от вложенного им капитала путем экономии производственных издержек. Только в условиях рыночных отношений возможна объективная интеграция методов управления в единую систему бухгалтерского управленческого учета.

В современных условиях в отечественной практике в большинстве организаций управленческий учет слабо развит или отсутствует совсем. Управленческие решения принимаются скорее интуитивно. А для эффективного управления необходима достоверная информация, как о производственном, так и о финансовом положении предприятия.  Эта информация необходима не только руководителю, но и специалистам подразделений, отделов, служб, и чем сложнее структура организации, тем острее подразделения нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации, помогающей оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать обоснованные управленческие решения.

По определению Американской ассоциации бухгалтеров, бухгалтерский учет — это процесс идентификации информации, исчисления и оценки показателей и предоставления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений. Другими словами, бухгалтерский учет призван обеспечить определенных лиц информацией, необходимой для принятия правильных решений.

Пользователями  информации являются:

1. Внешние пользователи это органы государственного контроля (налоговые органы, органы статистики и т.д), акционеры, кредиторы, контрагенты т.д.
2. Внутренние пользователи то есть управленческий персонал  организации и структурных подразделений и исполнители (менеджеры разных уровней управления, руководство)

На выходе бухгалтерской информационной системы формируются отчеты для:

1) внешних пользователей бухгалтерской информации;

2) целей периодического планирования и контроля;

3) принятия решений в нестандартных ситуациях и выбора политики организации.

Прерогативой финансового учета является составление отчетов первой группы. Цель финансового учета - формирование достоверной информации для составления финансовой отчетности, осуществления контроля хозяйственной деятельности и выявления резервов для обеспечения финансовой устойчивости предприятия. Ведение финансового учета установлено законодательством РФ (Закон «О бухгалтерском учете»)

Задачей бухгалтерского управленческого учета является составление отчетов второй и третьей групп.

Основная цель управленческого учета - формирование достоверной информации для администрации  организации и ее структурных подразделений, необходимой для управления ими, планирования и контроля.

Содержание отчетов может меняться и вводится по усмотрению руководства в зависимости от их целевого назначения и должности администратора, для которого они предназначены, например: анализ себестоимости изделия — с целью определения себестоимости продукции; сметы — для планирования будущих операций; текущие оперативные отчеты  подразделения — для оценки результатов его работы и т.д.

В конкурентной среде от правильных управленческих решений зависит само существование бизнеса. Управленческий  учет позволяет :

• обеспечить руководство предприятия информацией о консолидированных результатах бизнеса, состоящего из множества юридических лиц и подразделений;
• выявить результаты отдельных направлений, сфер деятельности, группы товаров и т.д., вне зависимости от разделения на юридические лица, входящие в состав бизнеса;
• оценить результаты работы по структурным подразделениям (отделам, цехам, юридическим лицам и т.д.)
• осуществить контроль над издержками путем их учета по видам и центрам затрат; собрать статистику о доходах и расходах предприятии в определенном разрезе и выявить общие тенденции;
• произвести планирование и контроль выполнения бюджета как по отдельным центрам затрат так и бизнесом в целом, включая совокупность юридических лиц;
• вести оперативный учет расчетов с отдельными контрагентами, взаиморасчетов между собственными юридическими лицами.

И так,

Управленческий учет – это установленная в рамках организации система сбора, регистрации, обобщения и предоставления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений, применяемая заинтересованными пользователями в процессе планирования, управления и контроля за этой деятельностью.

На основании ранее сказанного можно выделить важнейшие цели бухгалтерского управленческого учета:

• оказание информационной помощи управляющим в принятии оперативных управленческих решений;
• контроль, планирование и прогнозирование экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности;
• информационная поддержка в принятии эффективных управленческих решений;
• выбор наиболее эффективных путей развития предприятия.

Объектом учета и отчетности  являются структурные подразделения, центры ответственности, виды деятельности, отдельные изделия, новые технологические решения.

Предметом бухгалтерского управленческого учета является производственная деятельность организации и ее отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности.

Центр ответственности это – сфера, участок деятельности, возглавляемый ответственным лицом (менеджером), имеющим право и возможность принимать решения.

2.  Методы, используемые в бухгалтерском управленческом учете

Система управленческого учета предназначена для информационного обеспечения системы управления.

Циклы управления обычно состоят из планирования, контроля, оценки, непосредственно организационной работы, внутренних информационных связей и стимулирования.

Планирование представляет собой процесс описания вариантов действий, которые могут быть осуществлены в будущем. Он включает: постановку цели, формулировку задач, изыскание путей решения задач для достижения поставленной цели, выбор вариантов альтернативных действий. На этой стадии руководитель должен иметь информацию о смете и предполагаемых источниках ее исполнения.

Сформулированные выводы используются в дальнейшем планировании и прогнозировании. Хорошо составленные планы бывают настолько гибкими, что при определенных производственных ситуациях позволяют руководителю их изменять.

Контроль - это проверка осуществления планов со стороны руководителя, менеджера. При этом выявляются нежелательные расхождения между фактическими и плановыми показателями, определяются причины этого, чтобы в дальнейшей работе исключить их влияние. Контроль настолько тесно связан с планированием, что в обычной работе между ними не проводят грань.

Любое управленческое решение основывается на оценке, в которой управленческое планирование и система контроля полностью взаимодействуют.

В этом случае определяется, была ли достигнута поставленная цель (обратная связь) и выясняются причины отклонений (недостатки планирования, неоптимальный набор действий, который привел к увеличению оперативных решений, выбор неверной цели ит.д.)

Стимулирование - это средство мотивации участников производственного процесса, побуждающего уяснить цели и задачи организации и принимать решения, соответствующие этим целям. В этом качестве выступают сметы и исполнительные отчеты об их выполнении.

Бюджеты и отчеты об их исполнении стимулируют деятельность персонала организации, ведь бюджеты содержат плановые показатели, которые должны быть достигнуты.

Налаживается обмен информацией и отчетностью между отдельными службами, таким образом, менеджеры знакомятся с разработанными для них планами, уясняют стоящие перед ним задачи.

В рамках формирования и использования системы управленческого учета решаются следующие основные задачи:

• сбор и регистрация первичной документации;
• передача данных и их обработка;
• хранение информации и группировка данных;
• формирование итоговой отчетной  документации по функциям и уровням управления.

На базе информации управленческого учета решаются:

• оперативные задачи, такие как определение безубыточного объема производства, планирование ассортимента выпускаемой продукции, принятие решений по ценообразованию и т.д.
• задачи перспективного характера, например принятие решения о реструктуризации бизнеса, целесообразности выпуска новых видов продукции и т.п.

Методы, используемые в бухгалтерском управленческом учете:

Метод управленческого учета представляет собой совокупность различных приемов и способов, посредствам которых объекты управленческого учета отражаются в информационной системе организации.

Основные из них:

Документирование -  отображение хозяйственных и финансовых операций в первичных документах и машинных носителях, гарантирующих достаточный объем информации.

Инвентаризация - способ выявления фактического состояния объекта. При помощи инвентаризации определяют отклонения от учетных данных. Инвентаризация способствует сохранности материальных ценностей, контролю за их использованием, установлению полноты и достоверности учетной информации.

Группировка и обобщение - способ изучения, позволяющий накапливать и систематизировать информацию об объекте в разрезе определенных признаков. Главными признаками группировки объектов управленческого учета считаются: специфика производственной деятельности, технологическая и организационная структура хозяйствующего субъекта, организация управления, целевые функции системы управления. Сгруппированная информация об объекте позволяет эффективно ее использовать для оценки результатов деятельности и сделать необходимые и разумные выводы для принятия оперативных и стратегических решений.

Планирование, нормирование и лимитирование - входят в систему управления организацией. Планирование - непрерывный циклический процесс, направленный на приведение в соответствие возможностей организации с условиями рынка. Планирование только тогда эффективно, когда оно базируется на статистических исследованиях и анализе результатов хозяйственной деятельности.

Нормирование - процесс научно обоснованного расчета оптимальных норм и нормативов, направленный на обеспечение эффективного использования всех

Лимитирование - первая ступень контроля за материальными издержками, основанная на системе норм запасов и затрат. Лимит - установление границ выдачи, исходя из нормы расходов ресурсов на единицу продукции, установленной технологической документацией, и планируемой производственной программы каждому производственному подразделению.

Анализ - в процессе анализа выявляются взаимозависимости и взаимосвязи между подразделениями по выполнению установленных плановых заданий, отклонения и причины, вызвавшие изменения в результатах и эффективности производства.

Контроль - завершающий процесс планирования и анализа, направляющий деятельность предприятия на выполнение ранее установленных заданий, позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения

Помимо методов бухгалтерского учета управленческий учет использует совокупность методов статистики, экономического анализа, а также экономико-математические методы.

В заключение следует отметить, что все элементы метода действуют не изолированно друг от друга, а в системе организации внутренних хозяйственных связей, направленной на решение целей управления.

3.  Взаимосвязь видов учета. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета

Исторически производственный учет является предшественником управленческого учета.  Производственный учет включает в себя в основном учетно-расчетные процедуры с целью определения затрат на производство и выручки на единицу продукции. В рамках производственного учета рассчитывается себестоимость и рентабельность единицы продукции и определяются резервы повышения эффективности производственной деятельности.

Управленческий учет через функции управления превращает производственный учет  в интегрированную систему учета затрат и доходов.

Схематически взаимосвязь видов учета можно изобразить так

Бюджетирование

Управленческий

контроль

Управленческий а

анализ

Принятие

управленческих

решений

Внутренняя

отчетность

А – производственный учет

Б – финансовый учет

В – управленческий учет

Г – налоговый учет

Производственный учет  - это учет издержек производства, анализ причин перерасхода по сравнению с предыдущими периодами, сметами или прогнозами, а также выявление  возможных резервов экономии. Он должен четко и детально отражать все процессы, связанные с производством и реализацией продукции на предприятии.

Производственный учет является «базой» управленческого учета. Его «надстроечная» часть (на рисунке она заштрихована) представляет собой бюджетирование, управленческий контроль и управленческий анализ деятельности организации и ее сегментов, принятие оперативных управленческих решений, а также составление внутренней отчетности.

Управленческий учет пересекается с финансовым в части учета издержек, различие лишь в методах учета затрат.

На сегодняшний день общепризнанным является факт выделения налогового учета в самостоятельное направление. Однако информация финансового и управленческого учета может использоваться в налоговых расчетах.

Взаимосвязь управленческого и финансового учета

Большинство элементов финансового учета можно найти и в управленческом учете:

• в обеих системах учета рассматриваются одни и те же: хозяйственные операции. Например, поэлементно отражаемые в системе финансового учета данные о видах затрат (сырья и материалов, заработной платы, амортизационных отчислений) используются одновременно и в управленческом учете;

• на основе производственной или полной себестоимости, рассчитанной системе управленческого учета, производится балансовая оценка изготовленных на предприятии активов в системе финансового учета;

• методы финансового учета применяются и в управленческом учете;

• оперативная информация используется как  управленческом учете, так и для составления финансовых документов. Следовательно, во избежание дублирования сбор первичной информации должен осуществляться в соответствии с интересами как финансового, так и управленческого учета.

 Однако наиболее важной чертой, объединяющей два вида учета, является то, что их информация используется для принятия решений. Так, данные финансового бухгалтерского учета помогают инвесторам оценить потенциал и перспективы предприятия, целесообразность инвестирования, а данные управленческого учета используются менеджерами для решения широкого круга проблем управления.

Финансовый и управленческий учет – взаимозависимые и взаимообусловленные компоненты единой системы бухгалтерского учета В то же время каждому виду учета свойственны свои особенности.

Различия рассмотрим в следующей таблице.

Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета.

Цели учета.

Цель финансового учета — составление финансовых документов для внешних пользователей. Как только финансовая отчетность готова, цель считается достигнутой.

Цель управленческого учета — обеспечение внутрипроизводственного планирования, управления и контроля. Цель управленческого учета во времени непрерывна, перманентна и достигается на короткий миг.

Цель финансового учета относится к организации в целом, а правленческого – к администрации и структурным подразделениям

Обязательность ведения учета.

Ведение финансового учета установлено законодательством РФ (Закон «О бухгалтерском учете»). Управленческий учет устанавливается и осуществляется по решению администрации организации. Он не обязателен и может не осуществляться.

Объекты учета и отчетности.

В управленческом учете информация формируется и составляется отчетность по структурным подразделениям, центрам ответственности, видам деятельности, отдельным изделиям, новым технологическим решениям.

Структура учета.

В финансовом учете применяется базисное равенство, а в управленческом учете нет единого равенства. Его структура определена тремя видами объектов: доходы, издержки, активы. Структура информации управленческого учета зависит от запросов пользователей этой информации

Способы ведения учета.

В финансовом учете обязательно используются все элементы метода бухгалтерского учета: документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, бухгалтерский баланс и отчетность.

В управленческом учете могут использоваться указанные элементы бухгалтерского учета, но не в обязательном порядке (в том числе документация и двойная запись). Кроме того используются количественные методы (методы математики, статистики и теории вероятностей, математического программирования)

Используемые измерители.

Как известно, финансовый учет ведется в российской валюте — рублях. В рублевой оценке должна быть составлена и финансовая отчетность.

В управленческом учете наряду с использованием указанных выше измерителей широко применяются специфические измерители произведенной продукции и выполненных работ – машино-час, человеко-час и т.д.

Способы группировки расходов.

В финансовом учете расходы группируются и учитываются по элементам затрат. Перечень расходов по элементам затрат установлен ПБУ 10/99 «Расходы организации», а для целей налогообложения – гл. 25 налогового кодекса РФ. Для калькулирования себестоимости продукции в бухгалтерском учете учет расходов можно осуществлять по статьям калькуляции, перечень которых устанавливается организацией самостоятельно.

Такая классификация затрат позволяет определить в финансовом учете результат (прибыль или убыток) по обычным видам деятельности.

В управленческом учете  учет расходов осуществляется по статьям калькуляции. По элементам затрат учет не ведется. По данным финансового учета можно рассчитать финансовый результат деятельности всей организации (эта информация представляется в форме № 2 финансовой отчетности «Отчет о прибылях и убытках»). Из информации управленческого учета можно узнать, насколько прибылен тот или иной вид продукции (работ, услуг).

Методика расчета финансовых результатов

В финансовом учете возможны две концепции. Первая предусматривает расчет прибыли как разности между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и ее полной себестоимостью. Это старая концепция, применяемая и управленческим учетом, она до сих пор является стандартом отечественного финансового учета.

Вторая концепция состоит в том, что прибыль рассчитывается как разность между выручкой от продажи продукции, ее производственной себестоимостью и периодическими расходами, собираемыми в отечественном учете на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Этот подход представляет собой современный стандарт финансового учета западных стран с рыночной экономикой и начал применяться в нашей стране с 1995 г.

В управленческом учете возможны иные подходы к определению финансового результата. Так, в соответствии с системой «директ-костинг» рассчитывается показатель маржинального дохода. Международные стандарты бухгалтерского учета запрещают применять этот подход для составления финансовой отчетности.

Временной период.

Нередко говорят: цель финансового учета — показать, «как это было», а управленческого — «как это должно быть». Учет фактических величин для управленческого учета тоже важен, но в основном как база для принятия решений и анализа их эффективности.

Связь с другими дисциплинами.

Финансовый учет основан на собственном методе.

Управленческий учет тесно связан с иными дисциплинами — микроэкономикой, финансами, экономическим анализом, математической статистикой и др.

Например, в управленческом учете для принятия экономически обоснованных решений используются хорошо известные  виды экономического анализа – факторный анализ ( используется в учете при анализе отклонений фактических затрат от сметных), оперативный, сравнительный, комплексный).

Учет является решающим звеном в системе внутреннего управления любого предприятия, и обеспечивает сбор, систематизацию и обобщение данных, необходимых для управления.

Учет представляет собой вид деятельности, предметом которой является информация. Он устанавливает наличие, измеряет и регистрирует результаты хозяйственной деятельности с количественной и качественной стороны.

Хозяйственный учет представляет собой систему наблюдения, измерения, группировки, регистрации и обобщения фактов предпринимательской жизни с целью принятия оптимальных управленческих решений.

В соответствии с требованиями современной практики хозяйствования ведут статистический, оперативный и бухгалтерский учет .

Статистический учет –  это учет однородных массовых явлений и процессов в рамках всего общества, он связан с другими видами хозяйственного учета, использует данных оперативного и бухгалтерского учета, имеет свои особые приемы сбора данных ( это переписи, анкеты, опросы) а так же способы  обработки данных ( это группировка, сводка, исчисление различных показателей: средних, индексов, коэффициентов корреляции и прочие способы.).

Данные статистического учета используются для экономического анализа прогнозирования на текущий и перспективный периоды в разрезе отдельных организаций, экономического региона и страны. Статистика не ограничивается отражением процессов материального производства. Она охватывает все стороны экономической и общественной жизни, показывает численность и состав населения, материальный и культурный уровень жизни народа; позволяет осуществить переоценку основных фондов, раскрывает инфляционные процессы, явления политической жизни страны.

Оперативный учет – это разновидность учета, связанная с наблюдением за ходом производственных процессов и хозяйственной деятельности, заключающаяся в сборе и регистрации данных, необходимых для оперативного управления,  а так же бухгалтерского и статистического учета.  Оперативный учет осуществляется на местах производства работ,  на местах выполнения различных хозяйственных функций ( это могут быть различные отделы предприятия, склады). Он основан на первичных документах (нарядах, табелях, накладных, путевых листах ), и поэтому его сведения ограничиваются  рамками предприятия. При этом используют все виды учетных измерителей, но наиболее часто – натуральные и трудовые измерители.

Данные оперативного учета используются для ежедневного контроля и руководства предприятием ( н-р, явки на работу, учета реализации и наличия товарных запасов на складах и в производстве) и могут быть получены по телефону, в устной беседе. Он непостоянен во времени, т. е. надобность в нем возникает по мере необходимости.

Бухгалтерский учет согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете», как было отмечено ранее, представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета и взаимосвязанного отражения всех хозяйственных операций.

Через систему бухгалтерского учета проходят все факты хозяйственной жизни предприятия. Совокупность применения всех трех видов учета, их своевременность, полнота и объективность позволяют коллективу предприятия вести хозяйство экономно, расчетливо, не допуская необоснованных затрат. При этом бухгалтерский учет  шире, чем оперативный учет,  который отражает только отдельные стороны предпринимательской деятельности, но уже в сравнении со статистическим учетом, изучающим разные стороны экономики, культуры, образования, здравоохранения, науки.

Развитие рыночной экономики и процессы интеграции России в мировую экономику обусловили объективную необходимость выделения в составе бухгалтерского учета финансового, управленческого и налогового учета.

Финансовый учет предоставляет учетную информацию о результатах деятельности организации ее внешним пользователям: акционерам, партнерам, кредиторам, налоговым, статистическим органам, финансирующим банкам и прочим пользователям. С этих позиций данные финансового учета не представляют коммерческой тайны, поскольку в нем отражаются наиболее общие показатели деятельности организации. Для финансового учета характерно соблюдение общепринятых бухгалтерских принципов, применение денежных единиц измерения, периодичность, объективность и выделение в качестве главного объекта анализа деятельности организации в целом.

Под управленческим учетом, как было то же сказано ранее, понимают систему сбора, измерения и обработки информации о затратах и результатах хозяйственной деятельности предприятия для оценки эффективности этой деятельности с целью планирования, прогнозирования, повышения конкурентоспособности ( н-р, совершенствование производства, снижение затрат.). Основой системы управленческого учета является учет затрат: сбор и группировка затрат, распределение их по объектам учета (единицам продукции, центрам затрат ). Управленческий учет предназначен для удовлетворения информационных потребностей внутренних пользователей – это  управленческого персонала организации и принятия оперативных и прогнозных управленческих решений. Получаемая информация является конфиденциальной и не подлежит оглашению. Отличительными особенностями управленческого учета являются полезность, своевременность и понятность получаемой информации.

Понятие «налоговый учет» в России введено в XX в.. В гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый учет определен как система обобщения данных, осуществляемая при формировании информации (полной и достоверной) для определения налоговой базы по налогам на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом..

Виды хозяйственного учета взаимосвязаны и дополняют друг друга, формируемая ими информация имеет различную степень точности и используется в строгом соответствии с назначением и задачами каждого из  видов учета